NIEMCY – Rozgraniczenie zysków pomiędzy zakładem podatkowym w Niemczech a pozostałą częścią przedsiębiorstwa w branży budowlanej

Podstawowe informacje według niemieckiego rozporządzenia dotyczącego stosowania cen transferowych w przypadku zakładów podatkowych (Betriebsstättengewinnaufteilungsverordnung – BsGaV).

§ 1 ustęp 5 AStG (Außensteuergesetz = niemiecka ustawa o opodatkowaniu w przypadku stosunków z zagranicą) jest odzwierciedleniem w prawie niemieckim zaleceń raportu OECD dotyczącego regulacji podatkowych między zakładem podatkowym w jednym kraju, a pozostałą częścią przedsiębiorstwa w innym kraju.

Raport OECD bazuje na – w międzyczasie międzynarodowo uznanym – standardzie AOA (Authorised OECD Approach), według którego zakładowi podatkowemu należy przyporządkować zysk, który by osiągnął – szczególnie w przypadku transakcji z pozostałą częścią przedsiębiorstwa (Dealings) – gdyby był on samodzielnym i niezależnym przedsiębiorstwem.

Szczegóły dotyczące zastosowania § 1 ust. 5 AStG zostały uregulowane w dodatkowym niemieckim rozporządzeniu (BsGaV). Ponadto niemieckie Ministerstwo Finansów wydało interpretację do tego rozporządzenia, która obejmuje ponad 180 stron. Obok regulacji dotyczących wszystkich zakładów podatkowych, BsGaV zawiera w §§ 30 do 34 specjalne przepisy dotyczące branży budowlanej. Do najważniejszych regulacji należą:

§ 30 zgodnie z którym, jeżeli §§ 30 – 34 nie zawierają szczególnych regulacji, to obowiązują również w branży budowlanej §§ 1 – 17. Ponadto paragraf ten definiuje przedsiębiorstwo budowlane, jako przedsiębiorstwo, do którego należy (również) zakład budowlany.
§ 31 z którego wynika, że zasoby materialne, które są używane w zakładzie podatkowym mogą być przyporządkowane tylko wtedy do tego zakładu, gdy dodatkowo są tam wykonywane funkcje związane z zakupem, wytworzeniem, sprzedażą lub innym wykorzystaniem tych zasobów oraz funkcje te wyraźnie dominują nad funkcjami wykonywanymi w pozostałej części przedsiębiorstwa, związanymi z tymi zasobami.Jeżeli zasoby te są przyporządkowane do pozostałej części przedsiębiorstwa i jednocześnie są używane przez zakład, to użytek ten jest traktowany dla zakładu jako bezpłatny. Te same zasady dotyczą innych składników majątku, jak na przykład udziałów czy wartości niematerialnych i prawnych.
Ponadto, kontrakt budowlany ze zleceniodawcą jest przyporządkowany do pozostałej części przedsiębiorstwa. Przyporządkowanie toulega zmianie – z konsekwencją odpłatności według cen rynkowych – w przypadku gdy:
- przeważająca część funkcji związanych z kontraktem jest wykonywana w zakładzie – w szczególności funkcje dotyczące przygotowania i podpisania kontraktu oraz wypełnienie wynikających z niego obowiązków, jak i udostepnienie zasobów potrzebnych do jego wykonania.
- z innych funkcjonalnych względów trzeba wyjść z założenia, ze zakład podatkowy, gdyby był niezależnym i samodzielnym przedsiębiorstwem przejąłby od pozostałej części przedsiębiorstwa kontrakt ze zleceniodawcą.
§ 32 według którego, czynności zakładu podatkowego związane z wykonywaniem prac budowlanych w celu realizacji kontraktu budowlanego są traktowane jako usługi zakładu na rzecz pozostałej części przedsiębiorstwa. Wynagrodzenie za te usługi musi odpowiadać cenie rynkowej. Metoda, według której ustalana jest cena rynkowa w takim przypadku, to metoda opierająca się na wysokości powstałych kosztów (koszt plus). Do kosztów zakładu podatkowego, które należy przede wszystkim uwzględnić, należą koszty związane z zatrudnieniem pracowników, którzy wykonują bezpośrednio funkcje związane z wykonywanymi przez zakład pracami budowlanymi.Jeżeli zakład podatkowy świadczy na rzecz pozostałej części przedsiębiorstwa szereg różnych usług, to są one rozliczane jako jedna usługa, chyba że rozliczenie na podstawie oddzielnych cen transferowych prowadzi do wyniku, który lepiej odpowiada kondycjom, jakie ustaliłyby niezależne od siebie podmioty gospodarcze.
Usługi, które świadczy zakład podatkowy na rzecz pozostałej części przedsiębiorstwa, są rozliczane w stosunku do pozostałej części przedsiębiorstwa, na bieżąco w zależności od już wykonanej części usług, niezależnie od tego, czy w stosunku do zleceniodawcy prawo do wynagrodzenia powstanie dopiero po częściowym lub pełnym odbiorze projektu budowlanego, chyba że innego rodzaju rozliczenie prowadzi do wyniku, który lepiej odpowiada kondycjom, jakie ustaliłyby niezależne od siebie podmioty gospodarcze.
Usługi, które świadczy pozostała cześć przedsiębiorstwa w związku z projektem budowlanym, nie są usługami wykonanymi na rzecz zakładu podatkowego, także wtedy, gdy mają one związek z usługami świadczonymi przez zakład podatkowy.
§ 33 który wskazuje, że w drodze odstępstwa od § 32 usługi zakładu na rzecz pozostałej części przedsiębiorstwa są rozliczane według ceny transferowej szacowanej na podstawie metody podziału zysku w przypadkach gdy:
- funkcje wykonywane w związku z kontraktem budowlanym zarówno przez oddział podatkowy jak i przez pozostałą cześć przedsiębiorstwa nie są czynnościami rutynowymi, tylko prowadzą do tego, że i zakład i pozostała cześć przedsiębiorstwa ponoszą podobne ryzyka i mają podobne szanse, lub
- zarówno przez oddział podatkowy jak i przez pozostałą cześć przedsiębiorstwa w celu wykonania projektu budowlanego zostały wytworzone lub zakupione wyjątkowe wartości niematerialne i prawnychKlucz do podziału zysków opiera się na wysokości wkładów, które oddział podatkowy i pozostała cześć przedsiębiorstwa wnoszą w wykonanie projektu budowlanego. Wysokość wkładów jest obliczana według kosztów, które powstają przez wykonywanie funkcji związanych z projektem budowlanym w zakładzie podatkowym oraz w pozostałej części przedsiębiorstwa.
  Ponadto trzeba w ramach tej kalkulacji uwzględnić rozsądną cześć:
- kosztów badania i rozwoju wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w ramach projektu budowlanego, oraz
- kosztów akwizycji projektów budowlanych, które nie doszły do skutku.Może być zastosowany inny klucz do podziałów zysków, jeżeli prowadzi on do wyniku, który lepiej odpowiada kondycjom, jakie ustaliłyby niezależne od siebie podmioty gospodarcze.
§ 34, który reguluje stosowanie powyższych przepisów w przypadku, gdy zakład podatkowy powstał w latach 2013 lub 2014.