POLSKA – Prowadzenie spółki zagranicznej a miejsce zarządu

Spółka kapitałowa formalnie zarejestrowana za granicą może podlegać w Polsce opodatkowaniu od całości jej dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Miejsce rejestracji spółki nie jest bowiem jedynym czynnikiem decydującym o tym, w którym kraju podlega się nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Istotne znaczenie ma również miejsce zarządu.

Z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce podlegają ci podatnicy, którzy mają na terytorium Polski zarząd lub siedzibę. Wystarczające jest spełnienie tylko jednego z dwóch wskazanych warunków. Zatem, jeżeli spółka zagraniczna w rzeczywistosci posiada zarząd w Polsce, podlega ona opodatkowaniu od całości swoich dochodów w Polsce, niezależnie od tego w jakim kraju zostały one uzyskane. Co istotne, warunek posiadania zarządu, o którym mowa w wyżej wskazanym artykule, należy odczytywać nie tylko w znaczeniu formalnym (tj. siedziby organu zarządzającego) ale także w znaczeniu sprawowania na terytorium danego kraju zespołu czynności, które funkcjonalnie składają się na całokształt procesu zarządzania działalnością i majątkiem spółki.

Ministerstwo Finansów w wydanym w dniu 12 czerwca 2017 r. ostrzeżeniu „przed optymalizacją podatkową z wykorzystaniem spółek zagranicznych z uwagi na przepisy dotyczące tzw. miejsca zarządu” szczegółowo wskazuje, jak należy rozumieć kwestię posiadania przez spółkę zarządu na terytorium Polski.

W ostrzeżeniu podkreślono, że ocena dla potrzeb ustalenia miejsca wykonywania zarządu nie powinna być zawężona wyłącznie do stwierdzenia, iż np. dokument lub uchwała organu zarządzającego została podpisana poza terytorium Polski. Taki dokument powinien podlegać ocenie czy rzeczywiście okoliczności dotyczące jego wytworzenia (korespondencja, miejsca spotkań, dowody przebywania w innym państwie jak np. poniesienie kosztów związanych z przejazdami lub przelotami, wynajem nieruchomości bądź posiadanie przez członka zarządu mieszkania za granicą) wskazują, że cały proces dotyczący podjęcia tej decyzji odbył się za granicą.

Dla określenia, w którym kraju znajduje się miejsce wykonywania zarządu, ważne są zarówno decyzje istotne, jak i te o charakterze codziennym, jak np. zlecanie zadań, składanie zamówień, wydawanie pracownikom poleceń. Nie bez znaczenia jest również, czy członek zarządu dysponuje np. stałym biurem za granicą i przebywa tam w godzinach pracy, czy istnieje personel obsługujący to miejsce, czy też miejsce to ma jedynie charakter formalny a pod jego adresem działa wiele niepowiązanych podmiotów. Ministerstwo Finansów w komunikacie uwzględniło także znaczenie środków komunikacji elektronicznej, dzięki którym decyzje mogą być podejmowane w różnych lokalizacjach. W takim przypadku istotne jest, gdzie decyzje te zostały faktycznie przygotowane przez fachowy personel i gdzie zostały zebrane i przetworzone dane lub dokonane analizy niezbędne do podjęcia tych decyzji.

W ostrzeżeniu wskazano również następujące okoliczności, których wystąpienie może świadczyć o posiadaniu przez spółkę zagraniczną zarządu na terenie Polski:

członkami zarządu są tzw. nominee directors, tj. osoby fizyczne/inne podmioty pełniące te funkcje w sposób usługowy, dla wielu klientów, niemające doświadczenia zawodowego w danej branży/biznesu, zwykle będące rezydentami państwa siedziby spółki;
członkowie zarządu spółki są jednocześnie członkami zarządu w polskich spółkach/innych spółkach z grupy;
członkowie zarządu spółki przebywają i wykonują swoje funkcje na terytorium Polski (co potwierdza np. ich rezydencja podatkowa/obywatelstwo);
brak przypisania zakresu obowiązków/kompetencji poszczególnym członkom zarządu spółki;
brak dokumentacji dotyczącej zadań wykonywanych przez członków zarządu spółki (w tym brak korespondencji dotyczącej prowadzenia jej spraw);
brak lokalnych adresów e-mail/telefonów/wizytówek członków zarządu spółki;
wizyty członków zarządu w państwie siedziby spółki mają jedynie na celu podjęcie uchwały lub podpisanie umowy, której treść została ustalona/wynegocjowana w Polsce;
podpisywanie uchwał/umów/sprawozdań z posiedzeń spółki głównie przez pełnomocników;
zlecanie operacji bankowych w Polsce oraz pobieranie gotówki z bankomatów w Polsce;
zatrudnienie w spółce jedynie (lub niemal jedynie) personelu administracyjnego (zwłaszcza, gdy jednocześnie świadczy on usługi na rzecz innych podmiotów, w tym w szczególności innych klientów kancelarii prawnej/innego podmiotu dostarczającego spółkę);
outsourcing przez spółkę większości jej podstawowych funkcji;
korzystanie w szerokim zakresie z usług powierniczych (tzw. „fiduciary services”);
konsultowanie decyzji dotyczących spółki głównie z polskimi doradcami (w tym doradcami podatkowymi);
brak faktycznej możliwości prowadzenia spraw spółki w państwie jej siedziby (brak biura/dostępnej sali konferencyjnej);
brak przechowywania w siedzibie spółki dokumentacji księgowej/korporacyjnej/prawnej.

Pod uwagę należy wziąć również czynniki związane z zasadnością/celem założenia przez podatnika spółki zagranicznej, formą jej nabycia (np. zakup gotowej spółki) oraz zakresem działalności (np. przeprowadzenie przez spółkę tylko jednej transakcji lub jednego typu transakcji, o której decyzja zapadła w Polsce).

Powyższe nie oznacza, że powołanie polskich obywateli do zarządu spółki zagranicznej przesądza o posiadaniu przez spółkę zarządu w Polsce. Jednakże w takim przypadku należy podjąć szereg czynności już na etapie rejestracji i wstępnego planowania struktury i działalności spółki, tak aby możliwie ograniczyć ryzyko uznania takiej spółki przez polskie organy podatkowe za polskiego rezydenta podatkowego.

Ponadto podkreślić należy, że przedstawione przez Ministerstwo Finansów rozumienie instytucji zarządu zbieżne jest w wielu punktach z wytycznymi OECD, zatem organy podatkowe innych państw mogą w analogiczny sposób ustalać miejsce zarządu spółek.